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O agente fiscal no exercício de sua função possui a prerrogativa de analisar e requerer ao contribuinte os documentos e esclarecimentos que entender necessários para a auditoria que está realizando, no intuito de se verificar a ocorrência ou não de irregularidades fiscais e lavratura de eventual auto de infração.

Porém, não se pode perder de vista que a obrigatoriedade de prestar informações se limita à apresentação dos livros fiscais e documentos previstos em normas legais, não estando o contribuinte obrigado a fornecer outros documentos ou prestar informações que possam prejudicá-lo.

Diz-se isso porque tem se verificado inúmeros pedidos de esclarecimentos que são verdadeiras tentativas de fazer o contribuinte produzir provas que certamente seriam usadas contra ele mesmo, em clara tentativa de auto-incriminação, com a aplicação inclusive de penalidade em caso de não atendimento a tais exigências.

Neste ponto não é demais afirmar que uma vez que o descumprimento de uma obrigação tributária traz consigo a possibilidade de desencadear consequências também na esfera penal, onde a liberdade é o bem tutelado, é indispensável que seja garantido na relação jurídico-tributária todos os direitos e garantias fundamentais assegurados aos acusados no âmbito criminal, e dentre eles está o direito ao silêncio.

Além da Constituição Federal, também o Código de Processo Penal em seu artigo 186 e o Código de Processo Civil em seu artigo 347 afirmam ser o silêncio um direito da parte, e que tal atitude não pode ser interpretada de forma prejudicial à mesma.

E tal direito é garantia fundamental a qualquer acusado e perante qualquer um dos três poderes, conforme assegurado, inclusive, por jurisprudência do Supremo Tribunal Federal (HC nº 79.812-8/SP - Pleno, Diário da Justiça, Seção 1, 16 fev. 2001, p. 91), que entende que o privilégio contra a autoincriminação, traduzido pelo direito ao silêncio, é direito público subjetivo assegurado a todos, não podendo qualquer órgão estatal punir o cidadão que decidir por exercer tal direito.

Destarte, não pode a autoridade administrativa aplicar qualquer sanção ao acusado por não ter o mesmo prestado as informações que lhe foram requeridas e que tinham por finalidade incriminá-lo, uma vez que tal ato decorre de um direito do contribuinte de não ser obrigado a produzir provas contra ele mesmo.

E, em última análise, pode-se afirmar que os pedidos de esclarecimento que extrapolam a legalidade, exigindo informações e documentos que não aqueles exigidos por lei, são claras tentativas de se inverter o ônus da prova, ou seja, exige-se que o contribuinte apresente documentos e informações que têm o condão de incriminá-lo e que certamente servirão de fundamento de futura autuação.

E esta inversão do ônus da prova no processo administrativo fiscal é ilegítima e repudiada pela mais autorizada doutrina pátria, a exemplo de Hugo de Brito Machado (in Mandado de Segurança em Matéria Tributária, Editora Dialética, São Paulo, 2003 p. 272), uma vez que no processo administrativo fiscal cabe ao Fisco, enquanto autor da demanda, a apuração e exigência do crédito tributário, cabendo a ele portanto, o ônus de provar a ocorrência do fato gerador.

E tal assertiva está respaldada inclusive no disposto no artigo 142 do Código Tributário Nacional, o qual estabelece que cabe exclusivamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário por meio da verificação da ocorrência do fato gerador da obrigação, determinando a matéria tributável, com a correta identificação do sujeito passivo, do montante do tributo devido e da penalidade a ser aplicada, ou seja, não pode existir lançamento sem que o fisco demonstre de forma cabal a existência do crédito tributário e ocorrência do ilícito, sendo seu o ônus probanti.

Equivoca-se, portanto, aqueles que defendem a ideia de que cabe ao contribuinte provar que não cometeu o ilícito que lhe é impingido, derivando tal assertiva, conforme termo utilizado por Hugo de Brito Machado, na acima citada obra, de uma "ideologia autoritária", que não pode ter espaço em um Estado democrático de direito.

Neste ponto é válido trazer à baila o fato de a Constituição Federal, no parágrafo 1º de seu art. 145, estabelecer que é facultado à administração tributária identificar o patrimônio, os rendimentos e a atividade do contribuinte desde que respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, e aqui certamente se inclui o direito ao silêncio.

Salienta-se ainda que a prova obtida por meio de qualquer procedimento fiscal ao arrepio da lei, sem respeitar os direitos fundamentais do contribuinte, deve ser considerada prova ilícita, não podendo produzir qualquer efeito tanto na esfera administrativo-tributária quanto, eventualmente, na esfera penal.

Verifica-se, portanto, que o exercício do direito ao silêncio na esfera tributária não é passível de penalidade, não podendo prevalecer autuações decorrentes do não fornecimento de documentos e informações que extrapolam o permitido pela legislação vigente, devendo sempre ser respeitadas as garantias fundamentais do cidadão.

Milene Regina Amoriello Spolador Ribeiros é advogada tributarista e empresarial do escritório Amaral & Associados; atual vogal do Conselho de Contribuintes e Recursos Fiscais do Estado do Paraná (CCRF-PR)

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